Бухгалтерские проводки пбу 18 02. Пбу расчетов на прибыль. Вместо ПНА и ПНО будут постоянные налоговые доходы и расходы

В предыдущей статье мы рассмотрели ряд вопросов по составлению и сдаче бухгалтерской отчетности. Теперь уделим внимание уточнению бухгалтерской отчетности и особенностям начала применения ПБУ 18/02 и отказа от него.

Сданную бухотчетность можно исправить

Елена, г. Санкт-Петербург

Можно ли пересдать бухотчетность (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках), если мы обнаружили в уже сданных отчетах ошибки?

: Да, в определенных случаях это возможно для годовой отчетности. Составлять корректирующую отчетность нужно, если в годовой отчетности, которая сдана в налоговую инспекцию/орган статистики, но еще не утверждена собственниками (к примеру, собранием акционеров), обнаружены существенные ошибки. Изменения, связанные с исправлением таких ошибок, отражаются в регистрах бухгалтерского учета записями от 31 декабря отчетного года. ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» называет такую исправленную отчетность пересмотренно йпп. 7, 8 ПБУ 22/2010 .

При определении критериев существенности ошибок исходят из того, что существенная ошибка в отдельности или вместе с другими за тот же период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетност ип. 3 ПБУ 22/2010 .

При сдаче бухотчетности в электронной форме можно отразить, что она пересмотренная: надо проставить номер корректировки. Для этого в электронном формате годовой отчетности, утвержденном ФНС, предусмотрено соответствующее полеПриказ ФНС от 31.12.2015 № АС-7-6/711@ .

Если вы сдаете исправленную бухотчетность на бумаге, то тоже надо указать ее статус. Можно, к примеру, в верхней части первой страницы отчетной формы написать слово «пересмотренная». Или по аналогии с электронными формами ввести в свой баланс и приложения к нему такой показатель, как номер корректировки.

В пояснениях к отчетности тоже надо указать на то, что она пересмотренная, а также причины, которые привели к необходимости исправления ранее сданной отчетности, характер самих исправлений и их последствия.

Пересмотренную отчетность надо представить во все адреса, в которые была представлена первоначальна япп. 6 , 8 ПБУ 22/2010 . То есть придется ее направить и в инспекцию, и в отделение Росстата, и собственникам, и другим пользователям (например, банку, в котором организация взяла кредит).

Однако если организация (к примеру, являющаяся малым предприятием) имеет право применять упрощенные методы бухучета, она может исправлять все ошибки (в том числе и существенные) в периоде их обнаружения. Так что она может и не пересдавать бухотчетность.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России

“ Организации, которые имеют право составлять упрощенную бухгалтерскую отчетность, могут исправлять существенные ошибки в периоде их обнаружения. ПБУ 22/2010 позволяет таким организациям отказаться от ретроспективного исправления отчетност ип. 9 ПБУ 1/2008 . Этот принцип применим для предприятий, составляющих упрощенную бухотчетность, и в случае, когда обнаружена ошибка в еще не утвержденной отчетности, представленной в налоговую инспекцию и/или другим пользователя м” .

Уточненный баланс за прошлые годы не всегда возможен

Мария, г. Тверь

С 2012 г. в организации неправильно велся бухучет доходов и расходов. Можно ли сейчас исправить ошибки и уточнить балансы прошлых лет?

: Известны случаи, когда налоговая инспекция принимала скорректированную бухотчетность за прошлые годы. Однако если строго следовать ПБУ 22/2010, то в ситуации, когда отчетность уже утверждена собственниками, ее нельзя заменят ьп. 10 ПБУ 22/2010 .

Но это не означает, что не требуется исправлять выявленные ошибки. Просто результаты их исправления будут отражены в отчетности, составленной за период их обнаружения. Конкретный порядок исправления ошибки (требуется ли ретроспективный пересчет, будет ли задействован счет 84 или счет 91 при исправлении ошибки и т. д.) зависит от характера ошибки и ее существенности.

Исключение: малые предприятия, имеющие право на составление упрощенной бухотчетности, могут исправлять все ошибки периодом их обнаружени яп. 9 ПБУ 22/2010 . Им ретроспективный пересчет делать не придется.

Предприятие перестало быть малым: особенности отчетности

С 2015 г. мы перестали относиться к субъектам малого предпринимательства. Раньше не применяли ПБУ 18/02, не создавали резерв по отпускам, вели учет по упрощенным формам. Вид деятельности - производство. На что нам обратить внимание при составлении отчетности за 2015 г.?
Как начать применять ПБУ 18/02: нужно ли рассчитывать накопившиеся суммы временных разниц? Как впервые создать отпускные резервы в бухгалтерском учете?

: Начинать применять ПБУ 18/02 вам надо было с 1 января 2015 г. На эту дату не обязательно выводить входящие остатки по счетам отложенных налоговых активов (счет 09) и отложенных налоговых обязательств (счет 77) - это дело добровольно еПисьмо Минфина от 15.04.2003 № 16-00-14/129 . Если вы не сформировали такие входные остатки, то все разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, образовавшиеся до даты начала применения ПБУ 18/02, в дальнейшем будут учитываться как постоянные.

Все операции 2015 г. вам надо отразить с применением ПБУ 18/02. То есть наверняка вам понадобится отразить и отложенные налоговые активы, и аналогичные обязательства по операциям 2015 г. - в случаях, когда в бухгалтерском и налоговом учете одни и те же суммы доходов/расходов должны учитываться в разное время или в разных суммах.

Также по операциям 2015 г. у вас наверняка возникнут постоянные разницы. Это происходит, когда доходы/расходы влияют на бухгалтерский финансовый результат, но при расчете налога на прибыль не учитываются и наоборот. Возникающие постоянные разницы приводят к образованию постоянных налоговых обязательств или активов (ПНО или ПНА).

Если вы не создавали резерв на оплату отпусков в течение 2015 г., его нужно начислить по крайней мере по состоянию на 31.12.2015п. 3 ПБУ 8/2010 ; Письмо Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01 . Сумма этого резерва на конец года должна равняться сумме оплаты неизрасходованных отпусков, «заработанных» на 31.12.2015 всеми сотрудниками организации. Не забудьте также учесть страховые взносы в ПФР, ФОМС и ФСС, которые придется уплатить с таких отпускных - они тоже должны быть включены в сумму созданного резерва.

Кроме того, прежде чем составлять бухотчетность, надо вспомнить и про иные обязанности «немалых» предприятий. К примеру, независимо от вашего желания в бухучете надо создавать резерв сомнительных долго вп. 70 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н .

Малое предприятие может отказаться от ПБУ 18/02

В 2015 г. мы применяли ПБУ 18/02, хотя у нас малое предприятие и мы можем составлять упрощенную бухотчетность. Но считать ПНА, ПНО, ОНО и ОНА тяжело, и с 2016 г. мы решили отказаться от применения ПБУ 18/02. Как быть с остатками по счетам 09 и 77? Ведь они мне больше не нужны. Куда списывать и когда: в конце 2015 г. или в начале 2016 г.?

: Решение об отказе от применения ПБУ 18/02 должно быть закреплено в вашей учетной политике, действующей с 2016 г. (для этого изменения должны были быть датированы 2015 г.).

Если строго следовать нормам ПБУ 1/2008, изменение учетной политики возможно лишь в ряде случае вп. 10 ПБУ 1/2008 :

• <или> при изменении законодательства или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
• <или> при существенном изменении условий хозяйствования;
• <или> в случае разработки организацией новых способов ведения бухучета, которые предполагают более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации.

Однако, будучи малым предприятием, вы имеете полное право не применять указанное ПБУ.

Специалист Минфина разъяснил, как обосновать отказ от ПБУ 18/02 с 2016 г. тем, кто может вести бухучет упрощенно.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“ В конце 2014 г. были внесены изменения в Закон о бухучете, определившие круг субъектов, которые имеют право применять упрощенные способы ведения бухучета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетност ьст. 11 Закона от 04.11.2014 № 344-ФЗ . Кроме того, в само ПБУ 18/02 были внесены аналогичные изменения в 2015 г.Приказ Минфина от 06.04.2015 № 57н Таким образом, организации, которые вправе применять упрощенные способы учета, могут отказаться от применения ПБУ 18/02 с 2016 г.”

Минфин России

Если вы решите отказаться от ПБУ 18/02, то нужно списать остатки по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» или 99 «Прибыли и убытки».

Когда списать такие остатки - ПБУ 18/02 не говорит. Но логичнее это сделать по состоянию на 31.12.2015. Ведь то, что вы отказываетесь от применения ПБУ 18/02 с 2016 г., уже известно на эту дату.

Многие выбирают для списания счет 84 (а не 99) - так будет проще заполнять отчет о финансовых результатах. Поскольку:

• в балансе показатель нераспределенной прибыли (нераспределенного убытка) будет отражен уже с учетом списания ОНА и ОНО;
• при заполнении строк 2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств» и 2450 «Изменение отложенных налоговых активов» не нужно учитывать результаты итогового списания ОНА и ОНО, чтобы показатель строки 2410 «Текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах совпал с суммой налога по данным декларации по прибыли за 2015 г.п. 22 ПБУ 18/02 Если остатки ОНА и ОНО будут списаны на счет 84, их будет проще отсеять.

Кстати, из-за этих сложностей некоторые бухгалтеры предпочитают списывать остатки ОНА и ОНО в начале января года, в котором организация отказывается от применения ПБУ 18/02.

Но в любом случае в пояснениях к бухгалтерской отчетности за 2015 г. необходимо раскрыть информацию об отказе от применения ПБУ 18/02 с 2016 г.п. 7 ПБУ 7/98

I. Общие положения

1. Настоящее Положение (далее - Положение) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее - бухгалтерская прибыль (убыток)), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее - налогооблагаемая прибыль (убыток)), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

(в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 25.10.2010 N 132н)

Применение Положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

2. Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

II. Учет постоянных разниц, временных разниц
и постоянных налоговых обязательств (активов)
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

3. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.
(абзац введен Приказом Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Постоянные разницы

4. Для целей Положения под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

• формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;
• учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

• превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
• непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный (складочный) капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;
• образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
• прочих аналогичных различий.

(пункт 4 в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

5. Исключен. - Приказ Минфина от 11.02.08 г. N 23н.

6. Исключен. - Приказ Минфина от 11.02.08 г. N 23н.

7. Для целей Положения под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Временные разницы

8. Для целей Положения под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

9. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Для целей Положения под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

10. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

• вычитаемые временные разницы;
• налогооблагаемые временные разницы.

11. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

• 
  (в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)
• применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

• убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;
• применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
• наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
• прочих аналогичных различий.

12. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

• применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
  (в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)
• признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;

• применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• прочих аналогичных различий.

13. Исключен - Приказ Минфина от 11.02.08 г. N 23н.

III. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые
обязательства, их признание и отражение
в бухгалтерском учете

14. Для целей Положения под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Пример возникновения
вычитаемой временной разницы, которая приводит
к образованию отложенного налогового актива

Базовые данные

Организация "А" 20 февраля 2003 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

В целях бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации путем применения способа уменьшаемого остатка, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль - линейный метод.

При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год организация "А" получила следующие данные:

Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:

20 000 руб. (40 000 руб. - 20 000 руб.).

Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составил:

20 000 руб. x 24% / 100 = 4 800 руб.

15. Для целей Положения под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы.

Изменение величины отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равняется произведению налогооблагаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.
(в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н)

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Пример возникновения
налогооблагаемой временной разницы, которая приводит
к образованию отложенного налогового обязательства

Базовые данные

Организация "Б" 25 декабря 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

Для целей бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации линейным способом, а для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль - нелинейным методом.

При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2003 год организация "Б" получила следующие данные:

Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила:

16 130 руб. (40 130 руб. - 24 000 руб.).

Отложенное налоговое обязательство при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составило:

16 130 руб. x 24% / 100 = 3 871 руб.

16. В случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

17. Абзац исключен. - Приказ Минфина от 11.02.08 г. N 23н.

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

18. Абзац исключен. - Приказ Минфина от 11.02.08 г. N 23н.

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

19. При составлении бухгалтерской отчетности организации предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы.
(в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н)

Абзацы второй - четвертый утратили силу. - Приказ Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н.

IV. Учет налога на прибыль

20. Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

21. Для целей Положения текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

Практический пример расчета для определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) приведен в приложении к Положению.

(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

22. Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации.

Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:

• на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с пунктами 20 и 21 Положения. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;
• на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль).

V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

23. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.

Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога.
(в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

24. Постоянные налоговые обязательства (активы), изменения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на прибыль отражаются в отчете о прибылях и убытках.
(в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н)

25. При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), изменений отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются:
(в ред. Приказов Минфина РФ от 11.02.2008 N 23н, от 24.12.2010 N 186н)

• условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
• постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль;
  (в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)
• постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;
• суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;
  (в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)
• причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
• суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.
  (в редакции Приказа Минфина от 11.02.08 г. N 23н)

ПРАКТИЧЕСКИЙ ПРИМЕР РАСЧЕТА
ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ТЕКУЩЕГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

Базовые данные

При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация "А" в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126 110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка):

1. Представительские фактические расходы превысили ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3 000 руб.

2. Амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4 000 рублей. Из этой суммы для целей налогообложения к вычету принимается 2 000 руб.

3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации "В" в размере 2 500 руб.

Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц указан в таблице

Таблица 1

Используя приведенные в таблице 1 данные, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль - 126 110 (руб.) x 24 / 100 = 30 266,4 (руб.)

Постоянное налоговое обязательство составляет - 3 000 (руб.) x 24 / 100 = 720 (руб.)

Отложенный налоговый актив составляет - 2 000 (руб.) x 24 / 100 = 480 (руб.)

Отложенное налоговое обязательство составляет - 2 500 (руб.) x 24 / 100 = 600 (руб.)

Текущий налог на прибыль = 30 266,4 (руб.) + 720 (руб.) + 480 (руб.) - 600 (руб.) = 30 866,4 (руб.)

Размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и убытках и в налоговой декларации по налогу на прибыль, составит 30 866,4 руб.

В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета, на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Требуемые корректировки указаны в таблице 2.

Таблица 2

Текущий налог на прибыль = 128 610 (руб.) x 24 / 100 = 30 866,4 (руб.)

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» определяет правила отражения в БУ данных о расчетах по налогу на прибыль (НП). При этом, если порядок признания доходов и расходов в бух.учете отличается от налогового, то возникают разницы. Далее рассмотрим бухгалтерские проводки, формируемые при возникновении постоянных и временных разниц между БУ и НУ.

Ниже на рисунке приведена схема определения разниц:

Постоянные и временные разницы возникают из-за того, что отражение доходов и расходов в НУ и БУ регламентируется разными нормативными документами. Отражение операций для расчета прибыли в бух.учете производится в соответствии с ПБУ. Закон обязывает исполнять это ПБУ все организации, исключая некоммерческие и малые предприятия. В случае с определением «налоговой» прибыли бухгалтер опирается на требования Налогового Кодекса РФ.

Суть бухгалтерских проводок по налогу на прибыль (НП) — приведение данных бух.учета к данным Декларации по налогу на прибыль.

Как отразить в учете отложенные налоговые активы и обязательства

Признание ОНА (отложенный налоговый актив)

Отложенным налоговым активом называется часть отложенного НП, которая должна уменьшить сумму НП в последующих периодах. Другими словами, ОНА возможен, если в бух.учете сумма налога меньше, чем в НУ, и эта разница квалифицируется как временная.

Учет ОНА ведется на активном счете 09 «Отложенные налоговые активы».

Рассмотрим на примере.

Допустим, фирма «Сириус» по данным бух.учета начислила амортизацию по ОС в сумме 300 000 руб. Налоговая база по амортизации учитывается в размере 200 000 руб.

Начисленный отложенный налоговый актив в проводках:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Погашение отложенного налогового актива

Рассмотрим на примере:

Предположим, в ноябре 2015 года ООО «Ротор» продало ОС. Убыток и в БУ, и в НУ составил 12 000 руб. Оставшийся срок использования ОС — 12 месяцев.

В БУ сумма убытка отнесена на финансовый результат ноября, в НУ убыток списывается постепенно в течение оставшегося времени эксплуатации. То есть ежемесячно в состав расходов включается сумма 12 000/12=1 000 руб.

Погашение отложенного налогового актива в проводках:

Признание ОНО (отложенное налоговое обязательство)

Отложенным налоговым обязательством называется часть отложенного НП, которая увеличит его сумму в последующих периодах. Отложенное налоговое обязательство получается тогда, когда в бухгалтерском учете налог больше, чем в НУ, и эти разницы временные.

Учет ОНО ведется на пассивном счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Рассмотрим пример.

ООО «Астра» приобрела оборудование стоимостью 900 000 руб. и сроком полезного использования 10 лет. Бухгалтерская амортизация этого оборудования составила 90 000 руб., налоговая за тот же период — 180 000 руб. из-за применения специального коэффициента. Прибыль до налогообложения — 600 000 руб.

Разница между бухгалтерской и налоговой амортизацией составила 90 000 руб., эта разница приводит к возникновению ОНО.

Начисленное отложенное налоговое обязательство в проводках:

Погашение ОНО (отложенное налоговое обязательство)

Приведем пример.

К началу 2016 года на балансе ООО «Астра» числилось основное средство, имеющее остаточную стоимость 40 000 руб. На начало года оставшийся срок эксплуатации этого ОС составлял 12 месяцев. В НУ амортизация не начислялась, так как срок эксплуатации в НУ истек в 2015 году.

Погашение отложенного налогового обязательства в проводках:

Как учитываются постоянные налоговые активы и обязательства

Отличие постоянных разниц (ПР) от временных в том, что они не погашаются со временем, то есть уменьшают или увеличивают прибыль раз и навсегда.

ПР — те доходы (расходы), которые отражаются на счетах бухгалтерского учета, но при расчете налоговой базы (НБ) не учитываются. Постоянные отрицательные разницы образуют постоянный налоговый актив (ПНА), постоянные положительные разницы — постоянное налоговое обязательство (ПНО).

Проводки по начислению ПНО и ПНА

Учет постоянных отрицательных и положительных разниц ведется на активно-пассивном 99 счете. Начисленное постоянное обязательство отражается в проводках:

Как проверить правильность начисления налога на прибыль

Чтобы проверить правильность проводок, нужно сравнить налог в БУ с суммой в налоговой декларации. Должно выполняться условие:

• Условный доход (расход) по НП + ОНА + ПНА – ОНО = НБ*20%

Расчёты по налогу на прибыль отражают согласно одноимённому ПБУ 18/02. Рассказываем, как правильно применять этот документ: кто обязан, а кто может воздержаться, и что с последней редакцией этого документа.

Актуальная редакция ПБУ 18/02

В России учет расчетов по налогу на прибыль компаний ведут на основании соответствующего Положения по бухгалтерскому учёту 18/2 (более официальное название – ПБУ 18/02). Этот документ утвержден приказом Минфина России от 19 ноября 2002 года № 114н.

Если говорить о последней редакции ПБУ 18/02 на 2018 год, то она закреплена приказом Минфина от 06.04.2015 № 57н и действует с 17 мая 2015 года.

Полностью ознакомиться с последней редакцией ПБУ 18/02 можно на официальном сайте Министерства финансов России по прямой ссылке .

В то же время известно, что бухгалтерам нужно быть готовыми к применению ПБУ 18/02 в ещё более новой редакции. Скорее всего, это произойдёт в 2018 году.

Готов проект изменений

В середине апреля 2018 года Минфин провёл круглый стол, на котором был обсуждён проект изменений в положение по бухучету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Он был сформирован согласно Программе разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2017-2019 годы.

Отметим, что проект обновлённого ПБУ 18/02 даёт возможность применять балансовый метод определения временных разниц. Он основан на сравнении стоимости актива или обязательства в бухгалтерском и налоговом учете.

Основные положения проекта учитывают:

• потребности пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• МСФО;
• их реализуемость на практике.

По итогам круглого подготовлен окончательный проект изменений ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Его рассмотрит Совет по стандартам бухгалтерского учета при Минфине.

Разумеется, при введении в действие изменений в ПБУ 18/02 будут прописаны специальные переходные положения, чтобы новые правила не стали для бухгалтера стрессом.

Для кого ПБУ 18/02 необязательно

К тем, кто может не применять ПБУ 18/02 в первую очередь относят:

• кредитные организации;
• ГУПы и МУПы.

Для них установлены иные правила учёта.

Но самое важное, что к тем, кто может не применять ПБУ 18/02 пунктом 2 этого Положения прямо отнесены организации, у которых есть право использовать упрощенный бухучет. В том числе упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

Организации, которые находятся на ОСН, признаются плательщиками налога на прибыль, а потому должны вести учет расчетов по этому налогу и раскрывать соответствующую информацию в бухгалтерской отчетности. В общем случае делать это нужно в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина от 19.11.2002 № 114н).

Об основах применения ПБУ 18 02 для «чайников» расскажем в нашей консультации.

Кто может не применять ПБУ 18 02

Кто освобождается от использования стандарта, а кто обязан применять ПБУ 18 02, указано в п. 2 ПБУ 18/02 . Так, указывается, что «прибыльным» ПБУ могут не руководствоваться организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. В первую очередь, это малые предприятия (ч. 4 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). Подробнее о категориях лиц, которые могут не использовать в своей работе ПБУ 18/02, мы рассказывали .

Соответственно, иные организации применять ПБУ 18/02 обязаны.

Конечно, те организации, которые освобождены от обязательного применения ПБУ 18/02, могут применять это ПБУ на основе собственного решения, отраженного в .

ПБУ 18 02 - последняя редакция 2018

В 2018 году ПБУ 18/02 применяется в редакции, последняя из которых была утверждена Приказом Минфина от 06.04.2015 № 57н .

Предполагается, что начиная с 01.01.2020 ПБУ 18/02 будет применяться в новой редакции .

Налог на прибыль по ПБУ 18 02 для чайников

Мы указали выше применительно к ПБУ 18 02, кто должен применять стандарт, а как это делать, расскажем ниже.

Плательщики налога на прибыль знают, что и прибыль налоговая - это не одно и то же. Применение ПБУ 18/02 направлено на то, чтобы отражать в бухучете и отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток) от налога на налогооблагаемую прибыль (убыток) (п. 1 ПБУ 18/02).

Проводки по ПБУ 18/02 делаются либо по мере возникновения разниц в бухгалтерском и налоговом учете, либо уже при расчете налога на прибыль по итогам отчетного периода или года. Первый вариант распространен тогда, когда учет по ПБУ 18/02 ведется в автоматическом режиме в бухгалтерской программе. При ручном учете расчетов по налогу на прибыль обычно применяется второй вариант.

Простейшие и базовые понятия при применении ПБУ 18/02 - условный расход (УРНП) и условный доход (УДНП) по налогу на прибыль.

УРНП - это условная величина налога на прибыль, исчисленная с бухгалтерской прибыли, а УДНП - с бухгалтерского убытка (п. 20 ПБУ 18/02).

Рассмотрим основы применения ПБУ 18 для чайников с примерами.

Предположим, что по итогам отчетного периода бухгалтерская прибыль организации составила 1 000 000 рублей. Эта сумма соответствует превышению за отчетный период кредитового оборота счета 99 «Прибыли и убытки» (с дебета счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы») над дебетовым оборотом счета 99 в корреспонденции с теми же счетами 90, 91 (). Следовательно, условный расход по налогу на прибыль составит 200 000 рублей (1 000 000 рублей * 20%) и будет отражен так:

Дебет счета 99 - Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 200 000 рублей

Если бы у организации был убыток, то делалась бы обратная проводка на условный доход по налогу на прибыль.

УРНП (УДНП) нужно отличать от текущего налога на прибыль (ТНП). ТНП - это налог на прибыль, исчисленный с прибыли, сформированной по правилам налогового учета. Если у конкретной организации разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью в отчетном периоде не было (а такое тоже может быть), то УРНП = ТНП (п. 21 ПБУ 18/02). Но обычно различия есть. И обусловлены они постоянными и временными разницами.

ПНО и ПНА

Рассчитывая налог на прибыль по ПБУ 18/02, после исчисления УРНП (УДНП) нужно определить, есть ли между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью постоянные разницы, т. е. те разницы, которые в будущем не повлияют на бухгалтерскую или налогооблагаемую прибыль (п. 4 ПБУ 18/02).

К примеру, суммы материальной помощи в бухгалтерском учете уменьшают прибыль, а в налоговом учете не признаются в качестве расхода (п. 23 ст. 270 НК РФ , п.п. 4,5 , 11 ПБУ 10/99). Постоянные разницы, умноженные на ставку налога на прибыль, — это постоянные налоговые обязательства (ПНО) (когда из-за постоянных разниц уменьшается бухгалтерская прибыль, а налогооблагаемая прибыль не изменяется) или постоянные налоговые активы (ПНА) (когда из-за постоянных разниц бухгалтерская прибыль увеличивается, а налогооблагаемая не изменяется). Когда возникает ПНА? Например, организация дооценила по рыночной стоимости свои финансовые вложения в виде ценных бумаг. В бухгалтерском учете доход признается, а в налоговом - нет (п. 20 ПБУ 19/02 , пп. 25 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Продолжим наш пример. Организация в отчетном периоде начислила материальную помощь работникам в размере 60 000 рублей. Следовательно, ПНО в сумме 12 000 рублей (60 000 рублей * 20%) будет отражено так (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 99 - Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 12 000 рублей

ОНО и ОНА

Далее нужно определить временные разницы, из-за которых бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль различаются потому, что какие-то доходы или расходы признаются в бухгалтерском учете в этом отчетном периоде, а в налоговом учете в следующем периоде или наоборот (п. 8 ПБУ 18/02). Так возникают отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) (п.п.14 , 15 ПБУ 18/02). Рассчитываются ОНА и ОНО как произведение временных разниц на ставку налога на прибыль.

Повторим, ОНА появляются, когда из-за возникших разниц налог на прибыль будет уменьшен в следующих отчетных периодах, а ОНО - если будет увеличен.

Типичный пример - формирование резерва на предстоящую оплату отпусков, когда в налоговом учете такой резерв не создается. Другой пример - использование разных методов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

Предположим в нашем примере, что в отчетном периоде в организации был создан резерв на оплату отпусков в размере 370 000 рублей. В бухгалтерском учете расходы будут признаны в отчетном периоде, а в налоговом - только по мере ухода работников в отпуск. Следовательно, возникает ОНА в размере 74 000 рублей (370 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» — Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 74 000 рублей

Если в отчетном периоде резерв был частично использован, отражается уменьшение ОНА. К примеру, за счет резерва были начислены отпускные со взносами на сумму 90 000 рублей. Поэтому исчисленный ранее ОНА уменьшится на 18 000 рублей (90 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 09 на сумму 18 000 рублей

Отложенные налоговые обязательства формируются по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом 68, а уменьшение ОНО показывается по дебету счета 77.

Текущий налог на прибыль (ТНП) с учетом требований ПБУ 18/02 определяется так (п. 21 ПБУ 18/02):

В нашем примере предположим, что иных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом у организации не было. Следовательно, ТНП составит:

ТНП = 200 000 + 12 000 + 74 000 - 18 000 = 268 000

По итогам произведенных подсчетов субсчет «Расчет налога на прибыль» счета 68 обнуляется:

Дебет счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом» на сумму 268 000 рублей

При этом на субсчете «Расчеты с бюджетом» счета 68 ТНП распределяется между федеральным и региональным бюджетами.

Если по итогам отчетного периода в налоговом учете сформировался убыток, то на величину «налога на прибыль» с налогового убытка отражается ОНА:

Дебет счета 09, субсчет «Убыток» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом»

ПБУ 18/02 и бухгалтерская отчетность

На отчетную дату дебетовое сальдо счета 09 в бухгалтерском балансе организации отражается в составе внеоборотных активов по строке 1180 «Отложенные налоговые активы». А кредитовое сальдо счета 77 показывается в составе долгосрочных обязательств по строке 1420 «Отложенные налоговые обязательства».

Сальдо счета 99, на котором в течение года ведется учет расчетов по налогу на прибыль, участвует в формировании остатка по строке 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В отчете о финансовых результатах ТНП нужно показать по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» и дополнительно заполнить строки (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н):

• 2421 «в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)»;
• 2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств»;
• 2450 «Изменение отложенных налоговых активов».